现代会计主体概念发展的经济基础

现代企业制度：现代会计主体概念发展的经济基础

 

会计主体是现代会计的基本概念。因此，从经济学的角度探讨现代企业制度，有助于会计界从更高的层次理解和把握会计的基本理论问题。

 

会计主体（Accounting Entity）这个概念是一个古老的会计概念。

 

在13世纪地中海沿岸国家的会计活动中广泛使用的复式记账（复式记账）已经有了“会计主体”的可爱牙齿。然而，它成为现代会计赖以存在和发展的基本前提与现代企业制度的发展密切相关。

 

虽然企业所有权与经营权的分离直到19世纪下半叶才得到现代管理理论的正式认可，但早在盈利经营组织出现时，独立会计就孕育了这样一个基本思想：企业必须是一个相对独立于所有者的经济实体。从这个意义上说，会计主体基本上假设促进了企业所有权与经营权的分离。当然，真正确立会计主体概念必须以企业经营独立为基础。在独资或合伙企业阶段，虽然会计主体概念应运而生，但仍不可能得到充分的理解和应用。只有在股份公司制度阶段，企业所有权与经营权明显分离，会计主体概念才具有明确的现实意义。

 

企业作为会计主体，在会计中相对独立，必须成为独立于所有者的“法人”。公司制度是人们创造的法人。然而，事物的发展并不是那么简单。早期，会计主体枣企业的所有者并没有放弃对企业的所有权。在漫长的历史时期，指导会计主体的基本理论是所有权的概念（Proprietary Concept），所有权的概念主导着财务会计。虽然这一理论也承认企业是一个独立的会计主体，甚至承认企业占用的资产应该与业主或所有者分离，但它强调企业的所有资产都归所有者所有，企业的所有负债也由所有者承担，构成所有者的义务。所有权的概念只要求会计主体的概念符合业主严格管理和评估企业经营成果的需要，并不完全承认企业作为会计主体的经营独立性或相对独立性。

 

未来，随着金融市场和企业组织形式的变化，企业组织形式后来居上。此时，财务会计的基本概念发生了相应的变化，从原来的所有权概念转变为主体概念（Entity Concept）。虽然西方会计学家对主体概念的表达有一定的差异，但基本上包括：①公司与股东的关系就像与外界长期债权人的关系；②股东没有公司的经营利润(只有宣布股利和股利支付范围的股份才属于股东)；③股东只是公司的投资者，不干预公司的具体经营管理；④财产视为公司占有和控制，不属于股东；⑤财务报表面向包括公司管理当局在内的所有利益集团，而不仅仅是股东。根据主体观念，公司被认为是一个独立于所有者的主体。主体本身是独立存在的，甚至有自己的个性化。公司作为会计主体，以其全部资产对其债务承担责任，股东以其认购的股份对公司承担有限责任。企业所拥有的资产是企业的资产，企业所拥有的负债是企业的负债。这一点体现在我国公司法上。

 

会计主体的概念要求主体严格区分主体的所有者和其他主体，会计总是测量特定主体的财务状况和业务结果。这就是现代会计学的会计主体概念。然而，会计主体不同于法律主体（法人），法人可以是会计主体，但会计主体不一定是法人。例如，独资企业或合伙企业被视为会计主体，但不具备法人资格。法人是指在政府部门登记、独立财产、能够承担民事责任的法律实体，强调企业与各方面的经济法律关系。这与我们之前强调的企业是一系列合同关系的联系点是一致的。这就是为什么我认为最适合现代企业理论的企业组织形式是公司制度的原因。

 

企业要想成为真正的会计主体，必须在法律上赋予独立财产权。而现代公司制度也满足了这一点。现代公司制度可以从不同的方面来描述，其中一个重要特征就是公司的法人财产权制度。完整的法人财产权制度至少包括三个内容：①法人财产的形成制度或会计上提到的资本制度。投资者依法将资金投入公司后，这部分资金不同于投资者的其他财产。投资者不再直接控制这部分资金，也不能随意从公司收回。所有投资者注入公司的资金和公司在经营过程中产生的负债形成的资产构成公司的法人财产。②法人对财产的权利制度。一方面，公司法人可以依法行使财产的控制权、使用权等权利；另一方面，公司对所有法人财产承担民事责任。③投资者对公司法人财产及其权利的制约机制：董事会和监事会。公司法人财产权制度是现代公司制度的基础。这是因为：①如果公司没有必要的财产，公司就不具备法人条件；②公司对其法人财产没有独立控制权的，不能依法独立承担民事责任，不能成为民法关系的主体；③如果公司没有法人财产权，公司就不可能成为独立经营、自负盈亏、自我发展、自我约束的独立经济实体。在这里，会计实体实际上是独立经营、自负盈亏、自我发展、自我约束的独立经济实体的同义词。会计实体和法律实体在现代公司制度中实现了完美的统一。

 

总之，会计主体是现代会计存在和发展的前提，会计主体概念促进企业所有权与经营权的分离，只有现代公司制度赋予企业真正的会计主体地位，会计主体概念从微观层面确保公司法人财产权不可侵犯，确保现代公司制度的正常有效运行。因此，现代企业制度是现代会计主体概念发展的经济基础。