独立审计质量

一、独立审计质量

 

关于审计的定义，具有代表性的是美国会计学会（AAA）1973年，审计基本概念委员会发表了《基本审计概念说明》（A Statement of Basic Auditing Concepts）审计的定义。AAA认为，审计是一个系统的过程，即通过客观地获取和评估相关经济行为和经济事项评估的证据，以确认这些识别与明确标准的一致性，并将结果传递给相关用户。审计最有价值的质量在于其独立性，这是指审计师在向被审计公司报告时的客观、公正、缓慢的状态。审计质量不仅取决于审计过程是否科学、合理、完整，还取决于内部审计人员是否负责、独立。内部审计人员越独立，审计意见就越客观、公平。

 

注册会计师的审计质量是指审计师发现并报告被审计公司违约(会计报表错报或漏报)的联合概率（DeAngelo，1981）。审计人员发现违约取决于其专业能力，而报告违约取决于审计人员的独立性。对于审计质量的评价方法和制度，由于会计信息用户（投资者）一般不能直接审查特定的审计程序，因此会计信息用户很难直接准确地判断审计质量。DeAngelo(1981)从理论上证明，公司规模越大或越出名，审计质量越高。然而，这一结论在现实社会中并没有得到广泛的应用。夏立军、杨海斌（2002）在《注册会计师对上市公司盈余管理的反应》一文中指出，我国大型会计师事务所的审计质量与小型公司没有显著差异。换句话说，公司规模难以准确衡量其单独审计质量。李越东、倪杰（2008）从盈余管理的角度对审计质量进行了实证研究。结果表明，审计意见具有一定的信息内容，可以在一定程度上揭示上市公司的盈余管理现象。可以看出，我们应该从检测会计师对盈余管理反应的角度来检查注册会计师的单独审计质量。

 

二、盈余管理

 

（1）利润管理的定义。在国际上，美国会计师斯科特（Scott）在《财务会计理论》一书中，盈余管理是会计制度选择具有经济后果的主要表现。也就是说，只要企业管理者有自由选择合适的会计制度，他们就会选择会计制度来最大化其效用或最大化企业的市场价值，这就是所谓的盈余管理。另一位美国会计师Schiper(1989)认为，盈余管理是企业管理层有计划地干涉外部财务报表，以获得一定的私人利益。从会计准则制定者的角度来看，Healy和Wahlen认为盈余管理是指企业管理者利用职业判断编制财务报表，通过规划交易变更财务报表，旨在误导基于公司经营业绩做出决策的利益相关者或影响以会计报告为核心的经济合同的后果。在中国，许多学者在借鉴西方盈余管理研究成果的基础上，结合中国会计准则体系和资本市场的发展，从不同的角度阐述了自己的观点。陆秀桥（1999）认为，盈余管理是企业管理者在会计准则允许的范围内选择合适的会计制度，以最大化自身效用或企业价值的会计选择。魏明海（2000）认为，盈余管理是指管理部门在编制财务报表和结构性交易事项以改变财务报表时，对其他会计信息用户对企业经营业绩的理解或影响基于会计数据的合同的结果进行判断和会计选择的过程。秦荣盛（2001）认为，当公司有选择会计制度和改变会计估计的自由时，盈余管理是最大化自身效用或企业市场价值的行为。一些学者认为，盈余管理是管理者通过会计方法或建立真实的交易活动来调整财务信息，而不违反一般公认的会计原则，以实现个人得失或企业价值的满意度的过程。

 

虽然上述国内外学者对盈余管理的探索重点不同，但不难看出，他们对盈利管理的本质有以下共识：第一，管理者是盈余管理的活动主体；第二，盈利管理的对象是财务信息；第三，盈余管理可以是会计报表中的数据操纵或管理层做出相关决策的实际努力，以改变盈利能力；第四，盈利管理具有很强的目的，即管理者一般寻求自身利润最大化或企业价值最大化。值得注意的是，会计盈余管理不同于会计盈利欺诈。前者是灵活运用会计准则规范范范围内会计准则赋予的权力，调整会计数据，实现管理层预期盈利的方法。前者是合理的，后者是违法的（宁亚平，2004）。

 

基于以上观点，本文认为利润管理的定义是管理层通过努力或一定的会计方式，使公司的会计利润能够满足管理层的期望。

 

（2）盈余管理的计量。盈余管理包括应计盈余管理和真实盈余管理。应计盈余管理的计量方法主要包括应计盈利分离法、具体项目法和盈利分布法。

 

1.应计利润分离法。公司报告利润可分为经营性现金流量和应计利润两部分。这是该方法的核心思想。经营性现金流是企业现金流变化的结果，其数额取决于真实的经济事项。因此，经营性现金流量不能操纵，报表中给出的经营性现金流值自然更加客观。由于权责发生制，应计利润不直接形成当期现金流入或流出，但会影响当期损益，如当期折旧费用、摊销费用等。部分采用应计盈利分离法估计盈余管理的计量模型属于时间序列模型，如Deanglo(1986)模型、Healy(1985)模型、Jones模型、修正的Jones模型和行业模型等。这种方法假设企业的盈余管理活动主要是通过经营应计项目进行的。线下前营业利润（EBXI）包括经营性现金流（CFO）和应计盈利（GA）两部分，GA=EBXI-CFO。然后用回归模型将总应计利润分为非操纵性应计利润和操纵性应计利润，再用操纵性应计利润来衡量盈余管理的程度。大量研究结果表明，与其他盈余管理测量模型相比，截面JONES模型和截面修正JONES模型可以更有效地揭示企业的盈余管理。因此，JONES模型也是学术界应用最广泛的盈余管理计量模型。 2.具体工程法。如果你熟悉研究对象的行业和业务，你可以提前估计企业盈余管理活动的主要方法，然后研究影响应计利润的具体项目，然后推断公司的盈余管理水平。例如，对公司坏账准备项目或固资累计折旧科目进行深入调查分析。因为这种方法要求研究人员精通公司的各种业务和制度背景，这在现实中有时是不现实的，所以这种方法的应用范围相对较窄。

 

3.利润分布法。利润分布法的理念是通过研究管理后的利润分布来检验公司是否存在盈余管理行为。与应计利润分离法不同，该方法不需要将利润分为商业现金流和应计利润两部分。理论假设公司的盈余管理通常在统计上呈现正态分布。如果研究人员发现公司的盈余管理函数显然不是正态分布，则表明企业存在盈余管理活动（Burgstah lerand Dichev，1997年)。该模型的优点是研究人员不需要刻意估计可控应计利润，缺点是研究人员不能检查企业盈余管理的具体方法。