管理会计工具在供应链中整合的动机

自2014年以来，财政部发布了一系列促进管理会计发展的文件，以实现管理会计的价值创造作用。2014年10月，财政部发布了《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》，明确了管理会计体系建设的指导思想和基本原则。2016年6月，财政部发布了《管理会计基本指导意见》，指导企业建立管理会计框架；同年10月，财政部发布了《会计改革发展十三五规划纲要》，明确提出推进管理会计的广泛应用作为十三五期间会计改革发展的主要任务；同年12月，财政部发布了《管理会计应用指南》第100号――《战略管理》等22项管理会计应用指引草案旨在指导企业如何有效地选择和使用管理会计工具。

 

管理会计工具作为管理会计思想的体现，随着财政部一系列管理会计相关制度的出台，引起了学术界和实践界对管理会计工具应用的极大关注。纵观管理会计工具的研究文献，管理会计工具的研究经历了从单一工具到多种工具整合应用的过程。但目前管理会计工具的整合主要集中在几种特定的管理会计工具上，如经济增加值（EVA）、平衡计分卡（BSC）和操作成本法（ABC）等等，整合并不系统。学者们从不同的角度提出了管理会计工具的集成框架，但缺乏系统的集成框架设计。在此基础上，根据管理会计和供应链的相关理论，提出了供应链中管理会计工具的集成框架。

 

管理会计工具在供应链中整合的动机

 

管理会计工具是管理会计思想的具体化，并随着管理思想的演变而深耕和完善。20世纪70年代，管理会计工具主要以标准成本法、差异分析、本量利分析为代表[ 1-2 ]。20世纪80年代，为了满足企业流程再造和精细化管理的需要，战略成本管理和运营成本法成为企业实现流程优化和提高管理效率的主要工具。20世纪90年代，随着企业外部环境的剧烈变化，经济增加值、平衡计分卡、综合预算管理等一系列管理会计工具蓬勃发展。Berry et al.[ 3 ]认为管理会计工具在供应链中起着重要的作用。从现有文献来看，管理会计工具广泛应用于供应链流程和供应链管理。供应链流程：邹怡雯、吴伟[ 4 ]将综合预算管理应用于企业销售环节；马超[ 5 ]在企业科研项目过程中运用标杆管理；朱雪珍[ 6 ]用平衡计分卡评价企业研发目的；张建斌、鲍新中；[ 7 ]将目标成本法应用于企业产品开发阶段；Khataie et al.[ 8 ]企业订单管理采用混合整数规划模型，将作业成本法嵌入供应链。供应链管理：刘志学等[ 9 ]认为目标成本法是供应链成本管理的新方法；杜红、冯明[ 10 ]提出了基于作业的目标成本法，并将其应用于成本管理；李永祥等。[ 11 ]构建基于平衡计分卡的供应链绩效评价体系；杨柏[ 12 ]将平衡计分卡应用于汽车企业动态联盟供应链绩效评价；Coleman[ 13 ]将经济增加值与运营成本法相结合，评价企业供应链绩效；刘俊娥等。[ 14 ]利用风险矩阵评估供应链风险；Zhang et al.[ 15 ]采用基于数据包络层次分析法和运行成本法的混合模型对供应商进行评估和选择；Isfahani et al.[ 16 ]利用模糊的网络分析方法和平衡计分卡，构建了一个评价客户关系管理的模型。可以看出，单个或多个管理会计工具在供应链中的应用取得了丰富的成果，而管理会计工具在供应链中的系统集成应用缺乏应有的关注。

 

此外，根据现有文献，学者提出的管理会计工具整合框架模式主要有两种：一是强调各种管理会计工具的互补性，将多种管理会计工具纳入同一框架整合使用；二是以某种管理会计工具为核心，其他管理会计工具围绕该管理会计工具进行整合。第一种整合模式的研究主要集中在运行成本法与经济增加值的整合上[ 17-18 ]和平衡计分卡与经济增加值的整合[ 19 ]；第二种模式的研究主要集中在以平衡计分卡为核心的集成框架上[ 20 ]、以预算管理为核心的整合框架[ 21 ]以经济增加值为核心的整合框架[ 22 ]。从以上分析不难看出，现有的管理会计工具集成框架主要围绕若干管理会计工具展开，忽视了其他管理会计工具的作用，缺乏管理会计工具集成的系统研究。

 

本文认为，供应链是管理会计工具在价值创造中发挥作用的重要平台，目前的研究主要关注管理会计工具在某一需求“点”中的应用，未能从“链”的角度系统地调查管理会计工具的价值创造功能。利用供应链综合管理理念对管理会计工具进行“嵌入式”综合研究，将有助于管理会计工具与企业供应链管理的有机整合，使管理会计工具更好地服务于企业内部管理，最大限度地发挥其价值创造功能。

 

管理会计工具的研究已经从单一工具的研究发展到管理会计工具的整合研究，管理会计工具的整合已经成为当前研究的热点。过去，管理会计工具的整合研究主要集中在经济增加值、平衡计分卡、运营成本法和综合预算等管理会计工具上。学者们还从整合创新和组织变革的角度提出了管理会计工具的整合框架，但对供应链中管理会计工具的整合研究缺乏系统性。本文试图构建一个基于供应链管理会计工具的整合框架。整合框架以企业价值创造为逻辑起点，以工具间整合和工具内整合为主要整合方式，以知识与技术整合为整合的关键点，以企业内部环境为整合的基本环境，以外部环境为整合的权变诱因。通过构建这个框架，试图为企业整合供应链中的管理会计工具提供理论指导。