加强现代企业会计控制的基本思路

加强现代企业会计控制的基本思路

对于现代企业所有者和经营者之间微妙而复杂的委托关系，以及会计信息扭曲和会计控制减弱的问题，如果不采取有效措施解决，可能会阻碍我国现代企业体系的建立和发展。由于现代企业双重控制主体的客观存在，加强会计控制，约束双方行为，防止和避免会计信息扭曲，保护双方利益，必须针对两个主体之间的矛盾，以“协调”作为会计控制的基本目标，设计和实施激励和约束的会计控制方法和制度。

1．以“协调”为双重控制主体下企业会计控制的基本目标

企业会计控制的目的是确保生成真实、正确的会计信息，满足公认会计准则和会计信息质量特征的要求；二是通过会计工作和会计信息影响和控制企业的经营过程和利润。然而，在有双重控制主体的现代企业中，最突出的矛盾是“利益不一致”和“信息不对称”：企业所有者希望通过经营利润增加资产价值，实现企业价值最大化，但不能直接管理和经营，只能通过会计信息“间接”控制；经营者“直接”控制企业经营过程和会计信息生成和报告方式，希望解除委托经济责任，获得预期报酬。因此，决定双重控制主体框架下企业控制的首要和基本目标应是协调双方的利益和矛盾。只有通过有效的协调，找到所有者和经营者的平衡点，才能实现现代企业会计控制的上述两个基本目的。所有者和经营者之间的协调一直是困扰现代企业制度的难题，会计控制在这方面可以取得巨大的成就。

2．“约束+激励”是现代企业会计控制的主要方法

要实现现代企业双重控制主体“协调”的会计控制目标，必须采用“约束+激励”的会计控制方法。控制是一种系统的机制，限制人们的行为按照既定的目标运作，但控制的过程和方法不仅是约束或限制，还包括协调、激励和促进。人们承认代理人有“隐藏行动道德风险”和“隐藏信息道德风险”，“客户的问题是设计激励合同，诱导代理人从自身利益出发，选择对客户最有利的行动”。[2]对这一问题的研究需要将代理理论与会计理论相结合，走跨学科研究的道路。应该说，这是现代会计控制问题值得深入研究的一个新领域，旨在解决现代企业代理人“追求自身期望效用最大化的非协调模式”[3]问题。在实践中，企业也有许多具体的做法，典型的是将经营者的报酬与经营业绩联系起来。

关于这个问题的理性讨论或寻找理论支持，作者认为需要研究博弈论和现代产权理论，从理论上解释“代理机会主义，获得额外收入”的客观性和合理性，以合理的方式积极引导经营者的行为，有效保护所有者的权益。而不是从情感和道德上“强制禁止”或“严厉谴责”，因为这无助于改善所有者的处境，也可能给所有者带来更大的伤害。根据Dow(1987)和Williamson(1993)对代理行为的研究，结论是“只要经理的行为是战略性的，经理的机会主义行为总是存在于平衡条件下”。理性地告诉我们，虽然代理人的机会主义行为对企业有害，但这并不意味着控制企业的最佳方式是禁止经营者的机会主义行为。在许多实际情况下，企业不能完全控制经营者的行为，“只要经理有信息优势，虽然企业可以发现经理的机会主义行为，压制它，但机会主义行为就像压力气球会出现在另一个地方，更难检测和消除（Dow，1987）”。[4]

由于运营商机会主义行为存在“客观合理性”（根据“存在合理”），另一方所有者可以做的是合理设计“约束+激励”控制模式，引导运营商行为，减少或预期运营商机会主义行为的可能性。这种控制的机制是：首先，经营者应该为企业的努力和贡献获得“满意”的报酬，但只有这并不能阻止经营者试图获得报酬以外的收入。这是因为人们的欲望会不断膨胀，“满意度”也会“无限升级”。因此，还必须有另一个设计来达到控制的目的，即从制度和程序上禁止经营者的机会主义行为和一旦发现“经营越轨行为”的惩罚性措施，使经营者能够理性权衡得失，引导他们放弃“非分之想”，稳定获得“满意”的报酬。至于如何让经营者获得满意的报酬，也值得研究和探讨。现代产权理论告诉我们：“所有权理论告诉我们：”≠产权”，两者既有联系又有差异。根据《现代企业制度通识》（国际文化出版社公司）对这一问题的总结，两者在发展和具体应用上存在差异：①所有权强调对象的归属关系，而产权强调归属意义上产生的多方面权利；②所有权强调稳定、本质的主客关系，而产权强调变化、动态或及时的主客关系；③以现代市场经济为界，过去的“所有权”具有封闭和凝固的特点，而“产权”反映了开放财产权的分解和组合，反映了已经发展起来的财产关系。这就产生了现代企业制度“企业法人产权独立”的核心问题，以及由此产生的财产占有权、分配权、收益权、处分权等一系列产权概念的具体存在形式。因此，与“法人产权”密不可分的企业经营者努力工作的报酬，除了固定的现金收入外，必须高度重视上升到产权意义上的经营者权利，这可能成为现代企业激励的趋势选择。正因为如此，“四通模式”才得以实现、“联想模式”诞生，成为国有企业产权制度改革的“亮点”。但这些都必须以健全、公平、合理的企业产权制度化来规范和制约。