无形资产的计量方法存在问题

 

国际会计准则提出了历史成本、当前成本、当前市场价格、可实现净值和未来现金流现值五种不同的计量属性。由于内部无形资产开发成本的不确定性，不适合用历史成本法进行计量。中国的会计准则在金融工具、投资房地产、债务重组等方面都仔细采用了公允价值计量。与历史成本法相比，公允价值作为无形资产的计量方法确实更合适，也是国际发展趋势。然而，中国的标准并没有明确公允价值的确认标准。虽然经过十多年的发展和完善，但公允价值的应用环境尚未完全建立，需要逐步建立公允价值定价环境，以更准确地反映无形资产的价值。

 

1.自创无形资产的确认和测量

 

中国无形资产标准确认无形资产的两个条件之一是“成本可靠计量”，使大量成本不确定的自创无形资产不能在会计上确认，而是成本，减少当前资产总额和利润，增加未来无形资产收入会计利润，影响企业正确反映资产和损益。这种会计方法不符合权责发生制和比例原则，更不用说谨慎原则了。美国会计准则将内部使用的计算机软件的开发成本作为无形资产核算，开创了确认自创无形资产的先例。

 

2.研究开发费用和后续费用的确认和计量

 

在知识经济环境下，研发费用具有数额大、研发周期短、研发成功后利润高的特点。一方面要遵循正确划分收益性支出和资本性支出的会计原则，另一方面要看能否给企业带来预期的经济效益，能否可靠计量。目前，国际上处理研发费用的一般方法有三种，即资本化、部分资本化和成本化。

 

（1）现行研发费会计处理标准的不足

 

a.现行标准规定，开发阶段的支出只能同时满足五个条件，才能确定为无形资产。但这五个条件，如“有意完成无形资产并使用或出售”、“无形资产在内部使用时应证明其有用性”、“有能力使用或出售无形资产”等，具有主观性，在实际操作中难以做出客观合理的判断，也为企业操纵利润提供了机会。

 

b.研究阶段和开发阶段的划分没有足够的确定性。虽然现行标准及其应用指南对研究阶段和开发阶段给出了定义和范围，但在实践中，由于无形资产研发业务复杂，风险大，企业研发活动明确分为研究阶段和开发阶段非常困难，在一定程度上缺乏可操作性，特别是对于不精通科技的会计人员，工作更加困难。

 

c.不符合收益支出和资本支出的划分原则。研发支出具有投资金额大、投资时间不一致的特点。如果研发成功，企业将在未来几年受益。此时，研发费用应属于资本支出。如果成本化，显然违反了会计收益支出和资本支出的划分原则。

 

（2）不同会计处理方法对财务指标的影响（例如）以下例子说明了不同会计处理方法对财务指标的影响。假设第一年研发费用为5万元，当年收入为0元，研发费用对利润总额影响最大，全部资本化，不按受益期摊销，部分资本化和全部资本化，按受益期摊销对利润总额的影响。

 

研发支出全部成本化对资产总额无影响，全部资本化对资产总额影响最大，部分资本化对资产总额影响最小。

 

R&D支出的全部成本化对资产回报率没有影响，部分资本化对资产回报率影响最大，全部资本化对资产回报率影响居中。我国目前实施的部分R&D支出资本化方法，使得资产回报率波动最大。在收入为零的会计期间，资产回报率为负。当收入等于所有R&D支出时，资产回报率将提高到150%以上。R&D支出的全部资本化方法对资产回报率影响不大，对利润总额影响不大。资产总额受其影响略大，但正面影响，因为这种处理方法增加了资产，充分反映了无形资产的真实信息。