实施舞弊审计程序

 

1.实施个性化审计程序

 

管理欺诈的特点决定了审计人员往往无法突破客户提前设置的障碍或预防措施。因此，不能机械复制独立审计程序准则规定的程序，应在理解和分析被审计单位基本面、业务、市场、行业、政策的基础上，根据风险评估结果，专业判断被审计单位的关键审计领域和风险点，实施有针对性的审计程序[5].美国新的欺诈审计准则要求审计师对可能出现的重大错误报告采用意想不到的审计程序，并对风险特别显著的领域采用非常规的审计程序。其目的是克服传统欺诈审计理念带来的缺陷。针对特殊风险点，特别实施程序组合策略。

 

2.实施补充审计程序

 

在审计中发现欺诈迹象时，应充分注意并采取补充审计程序：（1）如果有迹象表明欺诈可能存在，并可能对会计报表产生重大影响，审计人员应执行适当的修改或附加审计程序。补充程序应根据审计人员的专业判断、欺诈的类型、欺诈的可能性及其对会计报表的影响来确定。(2)重新评估内部控制系统。如果欺诈应该通过内部控制来预防或发现，审计师应该重新考虑他之前对内部控制系统的评估。如有必要，应修改实质性测试的性质、时间和范围。（3）应考虑欺诈对审计报告的影响。审计人员应充分重视欺诈，在审计报告中反映影响判断的结果，并表达适当类型的审计意见。如果审计人员实施必要的审计程序，仍不能确定欺诈对会计报表的影响，或审计范围受审计单位限制，无法获得充分适当的审计证据，或审计范围受客观环境限制，可能无法获得审计证据，咨询法律顾问，确定适当的审计程序和审计策略[6].

 

3.设计延伸性审计程序

 

除了常规的审计程序外，舞弊审计还采用了延伸程序，以彻底追查和揭露舞弊。常用的延伸程序包括：（1）在一天内或近期内突击盘点两次现金。第一次盘点很容易让骗子提前做好准备，而在意想不到的第二次盘点中，可能会发现贪污或挪用。(2)对供应商和客户的调查。可以找到虚构的供应商和客户。(3)特殊函证支票的二次背书。被背书人是否属于组织内部授权人，可能形成欺诈线索。(4)舞弊审计询问程序（Fraud Audit Questioning，FAQ）。询问时要谨慎，特别注意不要与可能涉及欺诈的管理人员讨论欺诈的可能性。你可以在普通审计中设计一些常规的欺诈问题，让相关人员回答，以免引起欺诈者的充分警惕，审计师也可以从这些问题的答案中得到线索。(5)跟踪支出分析。这种分析类似于财产净值分析，将正常收入与所有支出进行比较。如果支出超过合法收入，超出部分可能是欺诈性收入。

 

4.特别审计程序

 

根据美国欺诈风险准则，审计师应考虑欺诈风险评估结果对审计工作的总体影响，考虑欺诈风险对审计工作的具体影响，考虑以下审计程序（但不限于这些程序），进一步确定管理层忽视内部控制的欺诈风险对会计报表的重大错误影响[7]：（1）检查会计分录等调整事项。许多欺诈报表通常通过编制不当的会计分录或其他一些“边缘球”调整分录来操纵，新标准更强调了解会计报表手工或自动编制过程和相关信息披露过程，特别注意重大错误可能发生，明确规定审计师应根据专业判断评估欺诈风险因素，而不是首先考虑哪些方面的内部控制可以有效实施，而是根据会计报表和账户的性质和复杂性，验证各种证据，包括手工或电子证据。(2)审查会计估计。许多公司的报告欺诈通常是通过故意使用会计估计错误来实现的。SAS NO.99还要求对上一年度的重大会计估计实施重新审查程序，以发现任何潜在的欺诈可能是适当的盈余管理行为。（3）评估重大非经常性交易的合理性。复杂的业务结构和交易安排，特别是涉及特定目的个人或关联方的恶意交易安排，是近年来欺诈会计报表的常见伎俩。新标准再次强调了对重大非经常性交易的本质的清晰理解，评估其内部合理性，并将其作为审计的重点。这些都给管理欺诈审计带来了新的思路和新的尝试。