提高审计报告质量的关键审计事项

 

（一）关键审计事项的合规性

 

1.资产减值

 

在93家公司中，77家A+H股上市公司的资产减值相关事项被列为重点审计事项，占82.80%，占比最大，广泛分布于各个行业。其中，资产减值内容如表1所示。

 

在各种资产减值事项中，注册会计师最注重应收账款的坏账准备。应收账款坏账准备的过程与管理层对欠款公司的主观判断密切相关。对于固定资产，其价值通常较大，减值将对资产负债表产生重大影响。此外，由于商誉本身的特殊性质，作为一种不可识别、无物理形式的资产，其价值确定主要依靠主观判断，易于人为操纵。

 

2.收入确认

 

收入的确认直接关系到企业当期利润的实现，或涉及管理层的重大估计和判断，或涉及计入不当期间人为控制的固有风险，是注册会计师的重点领域。在整个93份包含关键审计事项的审计报告中，25家上市公司的收入确认被列为关键审计事项，占26.88%。例如，德勤2016年确认的新华文轩（60181）关键审计事项之一是教材和助学读物的销售收入确认。审计报告显示，教材和助学读物的销售收入占很大比例，是公司利润的主要来源，影响管理层的业绩指标；同时，此类交易频繁，造成错报的固有风险较高，因此被列为关键审计事项。

 

3.企业合并事项(包括判断结构主体是否纳入合并范围)

 

企业合并一直是会计实践中的难点。在结构化主体合并中，管理层需要根据企业会计准则中“控制”的定义，对结构化主体是否纳入合并范围作出重要判断，这是复杂和主观的。在93份审计报告中，21个结构化主体的合并范围、性质、定义和会计处理被列为关键审计事项，占22.58%。其中，金融业上市公司占比最高。 　　4.除上述三项内容外，金融工具估值、递延所得税资产和重大未决诉讼被列入关键审计事项的频率也较高，分别占9.68%、6.45%、2.15%。根据关键审计事项的内容分布，关键审计事项主要包括两个领域：“识别的特殊风险和重大错报风险”和“财务报表涉及重大管理判断”，严格遵守标准，符合标准要求。

 

（二）关键审计事项的充分性

 

1.关键审计事项的充分性

 

对制造业、建筑业、金融业、交通运输、仓储、邮政业四大特色明显的行业关键审计事项进行内容统计，如表2所示。

 

对于制造业来说，应收账款、存货等资产项目在整个生产流通过程中占有重要地位，广泛影响多个财务报表项目。因此，纵观制造业上市公司年度报告中的关键审计事项，绝大多数与资产减值有关，各种资产减值问题的比例几乎相同。

 

建筑业有4家A股和A+H股上市公司，建筑合同收入确认和应收账款减值准备纳入关键审计项目，与建筑业整体行业特点密切相关。建筑业上市公司主要竞争房地产建设、基础设施建设等大型项目，包括房屋建筑工程、土木工程建设等活动。一般来说，合同金额大，资本回收期长，收入分期确认。此时，收入确认已成为一个高风险的领域。

 

在交通、仓储和邮政行业，主要涉及特许经营权的会计处理。在安永华明会计师事务所发布的2016年深圳高速公路（600548）审计报告中，发现公司特许经营无形资产按交通流量法摊销，涉及深圳高速公司对预期总交通流量的估计，估计存在很大的不确定性。此外，2015年底和2016年10月，深圳高速公路改变了相关会计估计，预计将影响特许经营无形资产的摊销和今年的会计报表。

 

金融业的定期交易大多与金融工具有关，与制造业有很大的不同，会计处理的重点不同，行业特点非常明显。对于没有活跃市场报价的金融工具，上市公司使用估值技术来确定公允价值。如果采用不同的估值技术和假设，公允价值的估计可能会有很大的差异。此外，金融业结构化主体的相关处理也被许多会计师事务所列为关键审计事项，提醒财务报表用户更加关注。一些金融企业（如证券公司）发起的金融产品有时与标准规定的结构化主体的特征不明显一致，因此在判断时需要非常谨慎。

 

关键审计项目在不同行业的分布非常突出，充分反映了行业的特点。通过对关键审计事项的描述，详细披露了特定行业宏观环境中的重大错误报告风险领域，内容完整，重点突出。此外，在描述中，不仅包括关键审计事项的确认原因，而且逐一列出了应对措施。一些公司还增加了审计程序的结果描述和意见，以进一步提供审计报告的丰富信息。

 

2.关键审计事项数量的充分性

 

一般来说，审计报告中描述的事项越详细，字数越多，信息量越大，能带来的有价值的信息就越多[ 4 ]。纵观93份审计报告，由于关键审计事项的增加，内容明显丰富。在93份审计报告中，共发布了229个关键审计事项，其中大部分包括1份～三个关键审计项目，如表3所示，平均每份审计报告2.46份。中信证券（600030）和中集团（000039）的审计报告最多披露了普华永道出具的5个关键审计项目。

 

从关键审计事项的字数来看，原因部分与处理部分字数相似，约280字，约占审计报告的一页。其中，毕马威是民生银行（600016）出具的关键审计事项之一，“贷款和应收账款减值准备”字数最多，共1个 400多字；字数最少的是潍柴电力（000388）关键审计事项中的“库存降价准备”，共300多字，由安永出具。虽然审计准则没有严格规定审计报告中关键审计事项的数量，行业也没有衡量标准，但总体上，审计报告空间显著增加，思路清晰，抓住问题的关键，提炼和总结注册会计师认为最重要的事项，分类总结审计精髓。