银广厦事件在各相关领域引起轩然大波，投资者损失惨重，要求赔偿；中国证监会和注册会计师事务所受到指责，中国证监会进一步加强了对上市公司的监管；理论界还讨论和研究了事件的原因及其经济后果。从昨天的琼源、红光实业到今天的麦科特、银广厦，股市不断风暴，上市公司欺诈案件数量越来越大，影响越来越广泛。每一种现象的产生和发展都有其复杂的原因。上市公司之所以乐于制造虚假会计信息，是因为其收入远远大于成本，但如果仔细分析，我们会发现有很多原因。首先，只有有需求才能有供给，正是市场对虚假信息的需求才能有上市公司的供给。正如学者刘峰在对红光产业进行案例分析后认为，我国对真实会计信息的需求体系尚未建立；其次，上市公司为虚假会计信息付出的代价很小，以前可以说没有。相比之下，对银光厦的处罚是此类案件中最严重的；第三，大多数上市公司的内部控制失败，导致权力集中和缺乏平衡。正是这些因素的共同作用导致了这一系列的造假案件。本文只分析了大多数上市公司内部控制环境的根源，希望通过改善和加强内部控制环境来遏制此类事件的频繁发生。

 

内控的发展阶段及其现状

 

内部控制理论和实践的发展经历了一个漫长的时期，一般可以分为三个阶段。

第一阶段是内部控制的雏形——内部控制。古罗马帝国宫廷仓库采用的“双会计制度”是西周时期内部控制雏形的表现。20世纪初，西方资本主义经济发展较大，生产关系和生产力发生重大变化，促进了社会化大生产程度的发展，加剧了企业之间的竞争，加强了企业的内部控制和管理，成为关系到企业生死存亡的关键因素。因此，在激烈的竞争中，一些企业逐渐探索出一些组织调整、制约和检查企业生产活动的方法，即当时的内部约束。基本上是为了查错防弊，以职务分离和互动核对为手法，以金钱、会计、物资等会计事项，这也是现代内部控制理论中组织控制和职务分离控制的雏形。

第二阶段是内部控制的初步形成——以职务分离和账户核对为主要内容的内部约束，逐渐演变为由组织结构、职务分离、业务程序、处理程序等因素组成的控制系统。随着资本主义经济的发展，内部控制的发展形成了。随着竞争的日益激烈，各级管理者不得不探索全面的企业管理。在泰罗等管理理论的指导下，企业管理者从内部约束原则出发，尝试采取组织结构、业务程序、程序等一系列控制措施，组织、限制和调整各部门的人员和工作。到目前为止，控制系统已经形成。

第三阶段：成熟期-内部控制结构。这一时期的代表是1988年美国人工智能注册会计师发布的《审计准则公告第55号》，它取代了“内部控制结构”，并提出了三个内部结构要素：控制环境、会计系统和控制程序。这也是中国注册会计师使用的内部控制结构。

目前，内部控制最权威的概念是美国COSO委员会在1992年发布的《内部控制整体框架》报告中提出的“内部控制是董事会、经理当局等员工为实现财务报告的可靠性、业务活动的效率和效果提供合理保障的过程，遵循相关法律法规“同时，提出内部控制包括控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控等五个相互关联的要素。同时，指出内部控制环境是其他因素建设的基础，可见内部控制环境在整个内部控制体系中的重要性。

目前，我国对内部控制结构的描述不同于COSO内部控制整体框架的构成要素。后者更强调管理中的内部控制，而不局限于会计，这也是内部控制概念越来越广泛、内容越来越具体的体现。目前，理论界存在这样的争论：我们是否应该从COSO关于内部控制概念体系的争论中学习？笔者认为，由于现代企业的经营模式和经营环境发生了很大变化，金融体系的内部控制与管理的内部控制相互交织，内部控制不应停留在会计体系的内部控制层面，而应将两者结合起来。同时，由于中国已经加入世贸组织，为了与世界接轨，应在理论和实践上做出适当的调整。因此，内部控制的理论体系和实际操作应在借鉴先进理论和实际操作的基础上，结合我国的实际情况进行适当的调整。