中国会计将商誉定义为企业获得超额回报的能力。具体来说，商誉是企业拥有或控制的一种无形资源，可以给企业带来超额经济效益，但无法具体识别。商誉根据其来源不同，可分为自创商誉和外购商誉。自创商誉是企业在长期生产经营过程中逐步积累的各种优越条件和无形资源，自创商誉通常不予确认。只有在企业并购时，才能确认收购成本与被收购企业净资产公允价值的差额。外商商誉资本化后，系统摊销不超过10年。。。但在新的经济环境下，上述一些商誉会计理论已经不合适，因此有必要探讨我国商誉会计理论的重构。

 

一、商誉的重新定位

 

目前，在我国会计实践中，商誉被视为不可辨认的无形资产，不单独列在资产负债表上。但笔者认为，商誉应与无形资产分离，作为单独的资产负债表项目。原因是：首先，虽然商誉具有无形资产的一些特点，但与无形资产中的其他项目不同，如商誉不能与整个企业分离，即不能单独交易，无形资产中的专利、商标、非专利技术可以单独定价，单独出售、转让。其次，随着知识经济的发展，无形资产在企业总资产中的比例越来越大，企业并购时确认的商誉金额也越来越大。此外，国际上也有将商誉与无形资产分离的先例。国际会计准则委员会（IASC）与一些国家的会计准则机构已经将商誉与无形资产区分开来。IASC于1998年发布的《国际会计准则》第38号《无形资产》明确指出：“无形资产的定义要求无形资产可识别，以便与商誉区分清楚。1983年，澳大利亚还制定了第18号会计准则《商誉会计》。可以看出，将商誉与无形资产分离，在资产负债表上单独列出的做法不仅与国际惯例相协调，而且有利于报表用户正确理解会计信息。

 

二、确认自创商誉

 

目前，我国许多会计工作者仍主张，由于不能合理可靠地计量自创商誉，应排除在传统的会计确认体系之外。然而，也有许多人持有相反的观点。例如，葛家赵教授曾指出：“在现代企业中，自创商誉是存在的，也是可以计量的。。。自创商誉之所以长期不能在会计上反映，是因为传统会计有一些难以突破的框架。。。会计中的一些传统偏见应该逐步改变。”笔者还认为，在新的经济环境下，随着会计技术的发展，自创商誉的确认是非常必要的。

 

1.确认自创商誉符合会计目标要求。目前的会计目标要求企业向信息用户提供有用的会计信息，而决策有用性的两个最重要的指标是相关性和可靠性。在知识经济时代，商誉在企业总资产中的比例越来越高，企业产权交易中确认的商誉金额也越来越大。因此，确认自创商誉无疑会大大提高会计信息的相关性。至于可靠性，一方面可靠性是一个相对的概念，因为会计测量是一个相似的过程和结果，如固定资产折旧寿命和折旧方法的选择，库存定价方法的选择使会计测量相对准确，面对复杂和不确定的客观经济环境，会计测量允许一定程度的估计和判断；另一方面，由于商誉形成的个别因素不能准确确定，商誉的形成不一定有相应的支出，因此不能根据商誉的投资价值来计量。但商誉的本质是带来超额回报。随着预测技术的发展，商誉的产出价值应该可靠测量。

 

2.确认自创商誉符合会计原则的要求。一是符合相关性原则。随着知识经济时代的到来，无形资产逐渐成为企业的主要资产，特别是高新技术企业，自主创造商誉在企业总资产中的比例越来越大。因此，如果平时不确认自己的商誉，不及时向报表用户提供相关信息，既不能满足经营者正确报告委托责任的要求，也不能满足与企业有利害关系的各方正确决策的需要。二是符合可比性原则。因为如果不确认自创商誉，同一行业自创商誉的企业和外购商誉的企业在获得超额收益的能力相同的情况下，由于抵消收益的成本水平不一致，利润缺乏可比性。第三，符合收入与费用比例的原则。由于自创商誉是企业在长期生产经营过程中逐步建立和积累的，与商誉形成相关的费用在发生当期已计入费用。因此，能带来超额收益的自创商誉，只有在平时入账时才能体现收入与费用比例的原则。第四，符合客观性原则。客观性原则要求经济事项的处理要公正、真实地反映企业的经营活动，不受会计人员个人主观意志的控制。自创商誉形成于企业的长期生产经营过程中。这种能带来超额回报的资产平时客观存在，应予以确认。

 

为避免企业虚增商誉资产，笔者认为，确认自创商誉的合理时间为：企业在连续几次会计期间获得高于同行业平均水平的超额收益时，应向专门的资产评估机构申请商誉评估。评估机构对企业的整体价值和单项可识别的有形和无形资产的公允价值进行评估后，确认企业之间存在正差，说明企业有自创商誉，评估机构出具正式评估意见，作为企业当期确认自创商誉的证据。从谨慎原则出发，评估后确认企业整体价值与单项可识别资产公允价值之间没有正差或小差的企业，不能确认自创商誉。